进出口企业海关合规系列谈（三）：进出口货物通关后续风险防范

在“货物进出口前的准入合规与风险评估要点”“进出口货物通关风险及应对措施解析”中，作者分别阐述了进出口前（事前）及进出口通关（事中）的风险及应对措施。本文对企业在货物进出口后，其后续环节合规要点、风险所在，以及海关针对后续环节的执法措施，进行阐述。

一、后续合规要点及风险

本文主要涉及加工贸易保税进口及减免税进口两种情形，其他如一般贸易进出口、暂时进口等，会有专文专题阐述。

（一）加工贸易保税。

“加工贸易”是指经营企业进口全部或者部分原辅材料、零部件、元器件、包装物料，经过加工或者装配后，将制成品复出口的经营活动，包括来料加工和进料加工。国家对加工贸易进口有明确的规范要求，为此海关总署以及海关总署会同相关部门制定了不少监管规范。

主要的监管规范有：

1. 手册设立。加工贸易经营企业应当向加工企业所在地主管海关办理加工贸易货物的手册设立手续。除另有规定外，经营企业办理加工贸易货物的手册设立，应当向海关如实申报贸易方式、单耗、进出口口岸，以及进口料件和出口成品的商品名称、商品编号、规格型号、价格和原产地等情况，并且提交经营企业对外签订的合同。经营企业委托加工的，还应当提交与加工企业签订的委托加工合同。

2. 禁止准入。进口料件或者出口成品属于国家禁止进出口的，加工产品属于国家禁止在我国境内加工生产的，进口料件不宜实行保税监管的，经营企业或者加工企业属于国家规定不允许开展加工贸易的，以及经营企业未在规定期限内向海关报核已到期的加工贸易手册，又重新申报设立手册的，均被禁止准入加工贸易经营。

3. 担保进口。加工贸易企业涉嫌走私，已经被海关立案侦查，案件尚未审结的，或者由于管理混乱被海关要求整改，在整改期内的，海关应当在经营企业提供相当于应缴税款金额的保证金或者银行、非银行金融机构保函后办理手册设立手续：而加工贸易企业有租赁厂房或者设备，首次开展加工贸易业务，以及加工贸易手册延期两次（含两次）以上等情形的，海关可以要求经营企业在办理手册设立手续时提供相当于应缴税款金额的保证金或者银行、非银行金融机构保函。

4. 保税结转。加工贸易企业开展深加工结转的，转入企业、转出企业应当向各自的主管海关申报，办理实际收发货以及报关手续。有下列情形之一的，加工贸易企业不得办理深加工结转手续：（一）不符合海关监管要求，被海关责令限期整改，在整改期内的；（二）有逾期未报核手册的；（三）由于涉嫌走私已经被海关立案调查，尚未结案的。加工贸易企业未按照海关规定进行收发货的，不得再次办理深加工结转手续。

5. 外发加工。经营企业开展外发加工业务，应当按照外发加工的相关管理规定自外发之日起3个工作日内向海关办理备案手续。经营企业开展外发加工业务，不得将加工贸易货物转卖给承揽者；承揽者不得将加工贸易货物再次外发。经营企业将全部工序外发加工的，应当在办理备案手续的同时向海关提供相当于外发加工货物应缴税款金额的保证金或者银行、非银行金融机构保函。

6. 单耗管理。单耗是指加工贸易企业在正常加工条件下加工单位成品所耗用的料件量，单耗包括净耗和工艺损耗。加工贸易企业应当在加工贸易手册设立环节向海关进行单耗备案。单耗管理应当遵循如实申报、据实核销的原则。加工贸易企业应当在成品出口、深加工结转或者内销前如实向海关申报单耗。加工贸易企业确有正当理由无法按期申报单耗的，应当留存成品样品以及相关单证，并在成品出口、深加工结转或者内销前提出书面申请，经主管海关批准的，加工贸易企业可以在报核前申报单耗。

7. 单证管理。加工贸易企业应当根据《中华人民共和国会计法》以及海关有关规定，设置符合海关监管要求的账簿、报表以及其他有关单证，记录与本企业加工贸易货物有关的进口、存储、转让、转移、销售、加工、使用、损耗和出口等情况，凭合法、有效凭证记账并且进行核算。

8. 专料专用。加工贸易货物应当专料专用。经海关核准，经营企业可以在保税料件之间、保税料件与非保税料件之间进行串换，但是被串换的料件应当属于同一企业，并且应当遵循同品种、同规格、同数量、不牟利的原则。来料加工保税进口料件不得串换。由于加工工艺需要使用非保税料件的，经营企业应当事先向海关如实申报使用非保税料件的比例、品种、规格、型号、数量。

9. 专料专放。加工贸易企业应当将加工贸易货物与非加工贸易货物分开管理。加工贸易货物应当存放在经海关备案的场所，实行专料专放。企业变更加工贸易货物存放场所的，应当事先通知海关，并办理备案变更手续。

10. 内销征税。加工贸易保税进口料件或者成品内销的，应当向海关申报，海关对保税进口料件依法征收税款并且加征缓税利息，另有规定的除外。进口料件属于国家对进口有限制性规定的，经营企业还应当向海关提交进口许可证件。

11. 核销结案。经营企业应当在规定的期限内将进口料件加工复出口，并且自加工贸易手册项下最后一批成品出口或者加工贸易手册到期之日起30日内向海关报核。经营企业对外签订的合同提前终止的，应当自合同终止之日起30日内向海关报核。经营企业报核时应当向海关如实申报进口料件、出口成品、边角料、剩余料件、残次品、副产品以及单耗等情况，并且按照规定提交相关单证。

（二）减免税进口。

我国将进口货物的减免税分为法定减免、特定减免、临时减免。海关对于减免税货物的审核确认、减免税货物税款担保、减免税货物后续管理（使用、转让、租赁、解除监管、抵押、转让、移作他用）等都有明确的监管规定。

主要监管规范有：

1. 减免税申请。进出口货物减免税申请人应当向其主管海关申请办理减免税审核确认、减免税货物税款担保、减免税货物后续管理等相关业务。减免税申请人向主管海关申请办理减免税相关业务，应当按照规定提交齐全、有效、填报规范的申请材料，并对材料的真实性、准确性、完整性和规范性承担相应的法律责任。

2. 减免税确认。减免税申请人按照有关进出口税收优惠政策的规定申请减免税进出口相关货物，应当在货物申报进出口前，取得相关政策规定的享受进出口税收优惠政策资格的证明材料，并凭《进出口货物征免税申请表》等材料向主管海关申请办理减免税审核确认手续，获得《中华人民共和国海关进出口货物征免税确认通知书》。

3. 减免税货物税款担保。有下列情形之一的，减免税申请人可以向海关申请办理有关货物凭税款担保先予放行手续：

• 有关进出口税收优惠政策或者其实施措施明确规定的；
• 主管海关已经受理减免税审核确认申请，尚未办理完毕的；
• 有关进出口税收优惠政策已经国务院批准，具体实施措施尚未明确，主管海关能够确认减免税申请人属于享受该政策范围的；
• 其他经海关总署核准的情形。

4. 减免税货物使用状况报告。在海关监管年限内，减免税申请人应当于每年6月30日（含当日）以前向主管海关提交《减免税货物使用状况报告书》，报告减免税货物使用状况。超过规定期限未提交的，海关按照有关规定将其列入信用信息异常名录。

5. 减免税货物异地使用。在海关监管年限内，减免税货物应当在主管海关审核同意的地点使用。除有关进口税收优惠政策实施措施另有规定外，减免税货物需要变更使用地点的，减免税申请人应当向主管海关提出申请，并说明理由；经主管海关审核同意的，可以变更使用地点。减免税申请人未按照前款规定报告其减免税货物使用状况，向海关申请办理减免税审核确认、减免税货物税款担保、减免税货物后续管理等相关业务的，海关不予受理。减免税申请人补报后，海关可以受理。

6. 减免税货物抵押、转让、移作他用。在减免税货物的海关监管年限内，经主管海关审核同意，并办理有关手续，减免税申请人可以将减免税货物抵押、转让、移作他用或者进行其他处置。在海关监管年限内，进口时免予提交许可证件的减免税货物，减免税申请人向主管海关申请办理抵押、转让、移作他用或者其他处置手续时，按照国家有关规定需要补办许可证件的，应当补办相关手续。

（三）主要风险。

1. 刑事风险。刑事风险主要是擅自销售、伪报贸易性质、假出口。

• 擅自销售：违反海关法及有关法律、行政法规，逃避海关监管，偷逃应纳税款，在未经海关许可并且未缴纳应纳税款、交验有关许可证件的情况下，擅自将保税货物、特定减免税货物在境内销售之行为。擅自销售符合海关走私行为构成条件的，属于擅自销售走私；达到刑法规定的追究条件的，构成擅自销售走私犯罪。
• 伪报贸易性质：利用购买的加工贸易登记手册、特定减免税批文等进口货物，实质是将一般贸易货物伪报为加工贸易保税货物进口，以达到偷逃应缴税款的目的。
• 假出口、假结转：在加工贸易经营活动中，以假出口、假结转或者利用虚假单证等方式骗取海关核销，致使保税货物、物品脱离海关监管，造成国家税款流失，情节严重的，依照刑法第一百五十三条的规定，以走私普通货物、物品罪追究刑事责任。

2. 行政责任风险。关于保税货物、特定减免税的加工、储存、使用、转让、运输、装配、寄售、展示、抵押、租赁、结转、核销等，企业如操作不当，则有可能违反海关监管规定、构成违反海关监管规定之违规行为，将受到海关行政处罚。其中，所涉货物属于国家限制进出口需要提交许可证件，当事人在规定期限内不能提交许可证件的，另处货物价值30%以下罚款；漏缴税款的，可以另处漏缴税款1倍以下罚款。

二、海关保税核查

保税核查是海关后续管理的重要执法内容，其核查的企业范围不仅限于加工贸易企业，还包括保税物流货物进行验核查证，检查监督重点是保税加工企业、保税物流企业和海关特殊监管区域、保税监管场所内保税业务经营行为真实性、合法性的行为。

（一）保税加工业务核查。

海关自保税加工企业向海关申请办理保税加工业务备案手续之日起至海关对保税加工手册核销结案之日止，或者自实施联网监管的保税加工企业电子底账核销周期起始之日起至其电子底账核销周期核销结束之日止，可以对保税加工货物以及相关的保税加工企业开展核查。根据《中华人民共和国海关保税核查办法》（以下简称《核查办法》），海关对保税加工企业开展核查的，应当核查以下内容：

• 保税加工企业的厂房、仓库和主要生产设备以及法定代表人、主要负责人等企业基本情况与备案资料是否相符；
• 保税加工企业账册设置是否规范、齐全；
• 保税加工企业出现分立、合并或者破产等情形的，是否依照规定办理海关手续；
• 保税加工企业开展深加工结转、外发加工业务的，是否符合海关对深加工结转或者外发加工条件和生产能力的有关规定。

（二）保税物流业务核查。

海关自保税物流货物运入海关特殊监管区域、保税监管场所之日起至运出海关特殊监管区域、保税监管场所之日止，可以对保税物流货物以及相关保税物流企业开展核查。根据《核查办法》，海关对保税物流企业进行核查的，应当核查以下内容：

• 保税物流企业的厂房、仓库以及法定代表人、主要负责人等企业基本情况与备案资料是否相符；
• 保税物流企业账册设置是否规范、齐全；
• 保税物流企业出现分立、合并或者破产等情形的，是否依照规定办理海关手续。

（三）海关特殊监管区域、保税监管场所核查。

海关自海关特殊监管区域、保税监管场所验收合格之日起至其经营期限结束之日止，可以对海关特殊监管区域、保税监管场所管理和经营情况开展核查。

其中，对海关对海关特殊监管区域开展核查，应当核查以下内容是否符合有关规定：

• 海关特殊监管区域隔离设施、监视监控设施情况；
• 海关特殊监管区域内人员居住和建立商业性消费设施情况；
• 海关特殊监管区域管理机构建立计算机公共信息平台情况；
• 海关特殊监管区域内被核查人应用计算机管理系统情况；
• 海关特殊监管区域经营企业设置账簿、报表情况。

对保税监管场所，根据《核查办法》，海关应当对开展下列核查：

• 对保税监管场所是否专库专用；
• 海关保税监管场所内被核查人是否应用符合海关监管要求的计算机管理系统，并与海关实行计算机联网；
• 海关保税监管场所经营企业是否设置符合海关监管要求的账簿、报表等。

（四）海关核查结论。

海关核查结束时，核查人员应当填制《海关保税核查工作记录》并签名。核查结束后，海关应当对“海关保税核查工作记录”以及相关材料进行归档或者建立电子档案备查。海关应当在保税核查结束后15个工作日内作出保税核查结论，并告知被核查人。

海关实施保税核查，发现被核查人存在不符合海关监管要求的，可以采取以下处理方式，并填制《保税核查处理通知书》书面告知被核查人：

• 责令补办相关手续；
• 责令限期改正；
• 责令按照有关规定提供担保。

（五）海关核查中的企业违法风险。

通过核查，发现企业构成走私行为、违反海关监管规定行为或者其他违反《海关法》行为的，由海关依照《海关法》和《中华人民共和国海关行政处罚实施条例》的有关规定予以处理；构成犯罪的，依法追究刑事责任。

三、海关稽查

海关稽查，是海关自进出口货物放行之日起3年内或者在保税货物、减免税进口货物的海关监管期限内及其后的3年内，对与进出口货物直接有关的企业、单位的会计账簿、会计凭证、报关单证以及其他有关资料和有关进出口货物进行核查，监督其进出口活动的真实性和合法性的执法活动。

海关稽查是海关后续监管的最重要执法措施。海关稽查对象，除从事对外加工贸易的企业、经营保税业务的企业、使用或者经营减免税进口货物的企业、单位外，还包括从事对外贸易的企业、单位，从事报关业务的企业，以及海关总署规定的与进出口货物直接有关的其他企业、单位。

海关稽查组实施稽查后，应当向海关报送稽查报告。稽查报告认定被稽查人涉嫌违法的，在报送海关前应当就稽查报告认定的事实征求被稽查人的意见，被稽查人应当自收到相关材料之日起7日内，将其书面意见送交海关。海关应当自收到稽查报告之日起30日内，作出海关稽查结论并送达被稽查人。海关应当在稽查结论中说明作出结论的理由，并告知被稽查人的权利。

从目前海关稽查的案例来看，主要有以下两种稽查：

（一）价格稽查。

价格稽查，是海关核查进出口企业是否向海关申报进出口货物的真实价格情况，即核查申报价格与成交价格是否一致，申报价格的真实性、合法性。价格稽查一般围绕以下几个方面的重点：

1. 是否存在低报价格违规行为。即企业由于价格申报错误而导致漏交税款的行为，构成违反海关监管行为。

2. 是否存在少报、漏报的行为。具体表现为企业不了解海关进出口有关规定，仅按照发票价格进行申报，忽略了运费、保险费等费用。

3. 成交价格应调整的项目是否进行了调整。例如由买方负担的佣金、经纪费，特定条件下的容器费、劳务费以及特许权使用费等。

4. 是否特殊关系影响实际成交价格。即买卖双方是否存在特殊关系，若存在，海关经对与货物销售有关的情况进行审查，认为不符合一般商业惯例，确定特殊关系对进口货物的成交价格产生影响。

（二）归类稽查。

商品归类就是依法确定进出口货物商品编码的行为。商品编码又称为税则号列、商品编号、HS编码。对进出口货物进行商品归类是进出口企业的义务，海关负有审核、重新确定的权力和职责。归类稽查，海关主要是通过查实其进出口货物申报过程中有无错报商品编码、漏交税款，来实现补税及退还税款的目的。

1. 商品编码申报正确的，通过海关稽查，企业进出口活动的合法性、真实性得以证实。

2. 商品编码申报不正确的，影响税款征收，需要补交税款的，出具税款缴款书；属于企业违反海关海关规定的情形，追征3年税款。

3. 商品编码申报不正确的，影响出退税的，除了按规定予以处罚外，还会移送税务部门退回已退税款。

（三）保税与减免税稽查。

海关稽查针对是后续方面的进出口货物、保税货物、减免税进口货物。海关对保税货物、减免税货物的监管规范，本文已作详细阐述。

针对保税货物、减免税货物的海关稽查，主要是核查保税货物、减免税货物的加工、运输、使用、转让、销售等活动的真实性与合法性。海关通过对保税与减免税的稽查，实现税款应缴尽缴，规范企业的进出口活动，促使其后续经营活动合规合法。

（四）海关稽查中的企业违法风险。

经海关稽查，认定被稽查人有违反海关监管规定的行为的，由海关依照海关法和海关行政处罚实施条例的规定处理。经海关稽查，发现被稽查人有走私行为，构成犯罪的，依法追究刑事责任；尚不构成犯罪的，由海关依照海关法和海关行政处罚实施条例的规定处理。海关通过稽查决定补征或者追征的税款、没收的走私货物和违法所得以及收缴的罚款，全部上缴国库。被稽查人同海关发生纳税争议的，依照海关法第六十四条的规定办理。

后记：进出口企业海关合规系列谈三篇文章完整阐述了进出口企业从事前到事后的通关法律风险，以及相应的应对方法。进出口企业的海关合规不应只是挂在口头上，而应当落实于进出口合规实践之中。作者也将在为进出口企业的服务的过程中，不断完善企业合规计划、健全合规制度、减少企业风险、维护企业权益。

来源：兰迪律师事务所

作者：孙国东律师，上海兰迪（深圳）律师事务所主任，高级合伙人

延伸阅读：

进出口企业海关合规系列谈（一）：货物进出口前的准入合规与风险评估要点

进出口企业海关合规系列谈（二）：进出口货物通关风险及应对措施解析